La Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo nº 446/2020, de 18 de mayo, ha sentado jurisprudencia al confirmar el criterio interpretativo de la anterior de fecha 15 de octubre de 2018, en relación con la facultad de la Administración Tributaria para aplicar el régimen sancionador previsto en la Ley General Tributaria (LGT) en los casos de corrección de valor de operaciones vinculadas realizadas por contribuyentes exonerados de las obligaciones de documentación de las mismas.

Los supuestos de hecho analizados

En el caso de la sentencia de 2018, el caso analizado correspondía a una persona física que realizaba operaciones con una sociedad vinculada por un importe inferior al umbral de 250.000€ al año y, en consecuencia, estaban exentas de la obligación de preparar y conservar la documentación relativa a dichas operaciones vinculadas.

La nueva sentencia de 2020 se refiere a un caso similar —operaciones vinculadas entre una persona física y una sociedad vinculada— pero realizadas en los ejercicios 2007 y 2008, antes de la entrada en vigor del reglamento que detallaba el contenido de las obligaciones de documentación de las operaciones vinculadas.

En ambos casos, nos encontramos con contribuyentes que estaban, por una u otra causa, totalmente exonerados de preparar documentación de precios de transferencia.

Motivo de la controversia

La norma sobre operaciones vinculadas regula en el actual art. 18.13 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (y anteriormente en el art. 16.10 del texto refundido) un régimen sancionador específico para las infracciones en el ámbito de aplicación de las operaciones vinculadas. Dicho régimen sancionador incluye un supuesto de exoneración de responsabilidad cuando el contribuyente haya cumplido con las obligaciones de documentación reguladas en dicha norma.

El motivo de la controversia solventada en estas sentencias del Tribunal Supremo es:

1. si dicha exoneración de sanciones se extiende a los supuestos en que el contribuyente esté exonerado de preparar dicha documentación, o
2. si se pueden aplicar las sanciones previstas en la Ley General Tributaria en estos casos.

Criterio jurisprudencial

La nueva sentencia del Tribunal Supremo establece los siguientes criterios jurisprudenciales:

1. La exención de sanciones prevista en la norma de operaciones vinculadas requiere que el contribuyente esté obligado a preparar documentación de precios de transferencia, y por tanto no resulta aplicable a aquellos contribuyentes que estén exonerados de dicha obligación formal.
2. Para aplicar la exención de sanciones se deben cumplir los siguientes requisitos:
   1. Que se haya cumplido con los requisitos de documentación de precios de transferencia;
   2. Que el valor declarado coincida con el derivado de dicha documentación;
   3. Que, pese a lo anterior, la Administración Tributaria haya realizado un ajuste de precios de transferencia por considerar un valor de mercado diferente.
3. Cuando el contribuyente esté exonerado de las obligaciones formales de documentación de precios de transferencia, la Administración tributaria podrá comprobar el valor de mercado de las operaciones vinculadas y, en su caso, aplicar el régimen sancionador general previsto en la Ley General Tributaria.

Una cuestión pendiente

La redacción de las sentencias citadas se refiere a contribuyentes exonerados totalmente de las obligaciones de documentación de precios de transferencia. Sin embargo, deja pendiente de aclaración la aplicación del régimen sancionador a un supuesto muy habitual: cuando el contribuyente está obligado a preparar documentación de precios de transferencia por superarse los umbrales establecidos y también realiza operaciones que están exoneradas de ser incluidas en dicha documentación (art. 18.3 LIS y 13.3 del Reglamento), ¿puede aplicarse el régimen sancionador de la Ley General Tributaria si la Administración tributaria corrige el valor de mercado de las operaciones vinculadas excluidas de la documentación?