El 13 de febrero de 2019, la OCDE publicó un documento de consulta “Addressing the Tax Challenges of the Digitalization of the Economy”, que sigue a una policy note publicada el 29 de enero de 2019.
El documento recibió un número significativo de comentarios en el proceso abierto hasta el 6 de marzo, y fue objeto de una consulta pública celebrada en París los días 13 y 14 de marzo.
En el documento de consulta se exponen cuatro propuestas que están siendo examinadas por los miembros del Marco Inclusivo de BEPS con el objetivo de alcanzar una nueva solución de consenso a largo plazo a presentar al G20 en 2020.
Tabla de contenidos
Revisión del punto de conexión (“nexo”) y de las reglas de imputación de beneficios
Tres de las propuestas pretenden ampliar los derechos de gravamen de los países donde se sitúa el mercado/usuario en situaciones en las que se considera que se ha creado valor en ese país del mercado/usuario. Cualquiera de estas propuestas requerirá cambios en la asignación entre países del derecho a gravar los beneficios (“nexo”) y los métodos o mecanismos que atribución fiscal los beneficios a las actividades empresariales en diferentes países (“imputación de beneficios”).
Propuesta de la “participación de los usuarios”
Esta propuesta se aplicaría únicamente a empresas altamente digitalizadas en las que la participación de los usuarios se considera una contribución significativa a la creación de valor, como son las plataformas de redes sociales, los motores de búsqueda y los Marketplace online.
La propuesta reconoce las dificultades de utilizar los métodos tradicionales de precios de transferencia para determinar el importe de los beneficios que debe asignarse a la jurisdicción donde se ubican los usuarios.
En cambio, se propone que el beneficio asignado a las jurisdicciones de los usuarios, con respecto a las actividades/participación de dichos usuarios, se calcule mediante un enfoque de reparto de beneficios residuales o no rutinarios. Una parte de los beneficios no rutinarios o residuales del negocio o línea de negocio se atribuiría al valor creado por las actividades de los usuarios, y se repartiría entre los países en los que se ubican dichos usuarios, utilizando una métrica de asignación acordada. Con este enfoque, la imputación de beneficios a las actividades rutinarias llevadas a cabo por la empresa se mantendría sin cambios.
Propuesta de los “intangibles de marketing”
Esta propuesta se aplicaría a todo tipo de empresas, estén o no muy digitalizadas.
El término “intangibles de marketing” se define en las Directrices de la OCDE sobre Precios de Transferencia para Empresas Multinacionales y Administraciones Tributarias e incluye marcas comerciales, nombres comerciales, listas de clientes, relaciones con clientes y datos de mercado y de clientes de propiedad exclusiva que se utilizan o ayudan en la comercialización y venta de bienes o servicios a los clientes.
La propuesta de “intangibles de marketing” aborda una situación en la que un grupo multinacional puede esencialmente “penetrar” en una jurisdicción, ya sea de forma remota o a través de una presencia local limitada (por ejemplo, a través de distribuidores de riesgo limitado —LRD’s—), para desarrollar una base de usuarios/clientes y otros intangibles de marketing.
La propuesta modificaría las normas vigentes de precios de transferencia y de los Convenios de Doble Imposición, para exigir que los intangibles de marketing, y los riesgos asociados con dichos intangibles, se asignen a la jurisdicción del mercado objetivo, independientemente de cuál sea la entidad del grupo que posea su titularidad legal o desempeñe las funciones DEMPE relacionadas con los intangibles de marketing. La asignación de beneficios atribuibles a intangibles relacionados con la tecnología generados por la investigación y el desarrollo, o atribuibles a funciones rutinarias, no se modificaría.
La cantidad de beneficios no rutinarios o residuales generados por los intangibles de marketing podría determinarse a través de: i) los métodos transaccionales normales de los precios de transferencia, que dependen de la contribución económica a los beneficios proporcionada por los intangibles de marketing, o ii) un análisis revisado de método de distribución del resultado, potencialmente empleando enfoques mecánicos.
El beneficio atribuible a los intangibles de marketing se asignaría entonces entre las jurisdicciones de mercado sobre la base de una métrica acordada, como las ventas o los ingresos. Los beneficios de los intangibles de marketing generados por las actividades de publicidad se asignarían en función de la ubicación de los usuarios a los que se dirige el anuncio y no del pagador del mismo.
Propuesta de “presencia económica significativa”
Con arreglo a esta propuesta, la sujeción a tributación se produciría cuando se produjera una interacción deliberada y sostenida con el país a través de la tecnología digital y otros medios automatizados que constituyeran una presencia económica significativa.
Esta sujeción a tributación en una jurisdicción fiscal se produciría cuando una empresa no residente generara un volumen de ingresos de forma sostenida y éstos estuvieran vinculados a otros factores, como por ejemplo:
- la existencia de una base de usuarios y datos asociados,
- el volumen de contenido digital derivado de la jurisdicción,
- facturación y cobro en moneda local o con una forma de pago local,
- el mantenimiento de un sitio web en un idioma local,
- la responsabilidad de la entrega final de los bienes a los clientes u otros servicios de apoyo (por ejemplo, servicio posventa, reparaciones y mantenimiento), o
- actividades sostenidas de marketing y promoción de ventas (en línea o no) para atraer clientes.
La atribución del beneficio a una presencia económica significativa podría basarse en un método de reparto fraccionado, que se basa en tres etapas sucesivas:
- la definición de la base imponible que debe dividirse,
- la determinación de las claves de asignación para dividir esa base imponible, y
- la ponderación de estas claves de asignación.
Propuesta global contra la erosión de las bases imponibles
Algunos países consideran que las medidas establecidas en el paquete BEPS de 2015 no ofrecen todavía una solución global a los riesgos de que los beneficios se desplacen a entidades sujetas a una tributación nula o muy baja. En el Marco Inclusivo de BEPS se está examinando una propuesta global contra la erosión de las bases imponibles que permitiría a los países con impuestos más altos “recapturar” los beneficios cuando otros países con impuestos bajos no hayan ejercido suficientemente sus derechos impositivos primarios. El ámbito de aplicación de la presente propuesta aborda de manera más amplia los riesgos percibidos de erosión fiscal, no se limita a las empresas muy digitalizadas y consta de dos elementos interrelacionados:
Regla de inclusión de rentas
El primer elemento es una regla de inclusión de rentas que gravaría las rentas obtenidas por una entidad participada o sucursal en el extranjero si dichas rentas estuvieran sujetas a un tipo efectivo de gravamen baja:
Un accionista con una participación significativa (por ejemplo, del 25%) en una sociedad extranjera deberá tener en cuenta una parte proporcional de las rentas de dicha sociedad, si dichas rentas no están sujetos a un tipo impositivo superior a un tipo mínimo. La regla se aplicaría país por país, con una deducción por doble imposición sobre la misma base para cualquier impuesto subyacente pagado. En la consulta se afirma que la norma tiene por objeto complementar, en lugar de sustituir, las normas vigentes en algunos países similares a nuestro Régimen de Transparencia Fiscal International.
En el caso de los establecimientos permanentes exentos (EP), la norma funcionaría mediante una “regla de apagado” que anularía el derecho a aplicar dicha exención para los EP sujetos a bajos niveles de tributación local.
Gravamen de los pagos que erosionan la base imponible
El segundo elemento de esta propuesta consiste en el sometimiento a gravamen de aquellos gastos que generan erosión de la base imponible, por medio de:
- Una regla sobre pagos de rentas infragravadas en destino, que negaría la deducción para ciertas categorías definidas de gastos efectuados a una parte vinculada, a menos que dichos pagos estuvieran sujetos a una tasa efectiva de gravamen mínima en la jurisdicción fiscal de su perceptor; y
- Una regla complementaria de sujeción a impuestos, que se incorporará a los convenios de doble imposición. Esta regla negaría los beneficios del convenio a las rentas (por ejemplo, intereses o cánones) que no estén sujetas a un determinado nivel mínimo de tributación en el Estado de residencia del perceptor. La regla podría limitarse a los pagos de rentas entre partes vinculadas.
